因兼职律师涉及的税种主要是个人所得税，故本文仅就个人所得税问题进行探讨，增值税等其他税种在笔者的其他文章中再行探讨。
结论摘要
兼职律师从律师事务所取得的收入所适用的应税项目应当根据其与律师事务所的法律关系决定。
如兼职律师与律师事务所建立劳动关系，则适用“工资薪金所得”缴纳个人所得税，特定情况下享有办案费用无票扣除的政策；如兼职律师与律师事务所建立劳务关系，则适用“劳务报酬所得”缴纳个人所得税，此时不享有办案费用无票扣除的政策，在达到增值税起征点的情况下还需缴纳增值税并申请税务部门代开发票；兼职律师无论如何都不能按“经营所得”申报个人所得税。
基于律师法的精神以及司法行政部门的监管政策，律师事务所因对兼职律师存在管理关系，故双方之间建立劳动关系更为适宜。在建立劳动关系的情况下，兼职律师按“工资薪金所得”申报纳税税负更低。因此，建议兼职律师在与当地税务机关充分沟通的基础上，选择对自己最有利的纳税身份。
正文
01 兼职律师的概念
根据《律师法》第十二条的规定：“高等院校、科研机构中从事法学教育、研究工作的人员，符合本法第五条规定条件的，经所在单位同意，依照本法第六条规定的程序，可以申请兼职律师执业。”
由此可见，兼职律师是指具备律师资格（国家统一法律职业资格证书及其他限制条件），其本职工作在高等院校、科研机构中从事法学教育、研究工作，兼职在律师事务所执业的律师。
根据上述定义，兼职律师需符合以下特征：
1、具备律师资格，包括具备国家统一法律职业资格证书、实习考核合格、无法定禁止情形等；
2、劳动关系在高等院校或科研机构，实践中一般高校老师居多；
3、本职工作的单位同意其申请兼职律师，律师事务所愿意接收。
基于兼职律师的定义与特征，因兼职律师与律师事务所之间的法律关系存在模糊之处，由此导致其在税务申报方面无所适从，实务中容易造成律师事务所与税务机关之间产生争议。
有的观点认为兼职律师从律师事务所取得的收入应当按“工资薪金所得”申报，有的观点认为应当按“劳务报酬所得”申报，更有甚者提出要求兼职律师办理临时税务登记按“经营所得”申报。
不同的应税项目会影响到税款金额以及税务申报程序，以下笔者详细阐述。
02 不同应税项目的区别
以某兼职律师年收入50万元为例（律所给兼职律师的分成款，并非创收金额），假设50万元每月均匀取得：
（一）工资薪金所得
如兼职律师按“工资薪金所得”进行申报，则该律师需将50万元全额纳入应税收入，并入该律师当年的综合所得合并按3%-45%超额累进税率计算个人所得税。
注：对于是否需要减除“办案费用”，需根据实际情况确定，下文中会专门展开论述。
在申报纳税时，由律师事务所在支付报酬时代扣代缴个人所得税，律师事务所凭兼职律师的身份证复印件、银行转账记录、聘用律师合同等内部凭证入账办理税前扣除。
（二）劳务报酬所得
如兼职律师按“劳务报酬所得”进行申报，因收入金额超过了增值税的起征点，故该律师需先按3%税率缴纳增值税（50万元÷1.03×3%）及附加税费。在缴纳增值后的金额（50万元÷1.03）减除附加税费及20%的费用（50万元÷1.03×20%）后的余额为劳务报酬所得的收入额，并入该律师当年的综合所得合并按3%-45%超额累进税率计算个人所得税。
注：
1、取得劳务报酬所得的自然人因未办理税务登记，故不能享有每个季度45万元的增值税免税销售额，只能适用按次（日）300元-500元起征点的规定。
2、疫情期间小规模纳税人的增值税征收率为1%，如疫情结束后征收率将恢复至3%。
3、增值税的附加税费包括城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加等各省市自行制定的费用。
在申报纳税时，兼职律师需到律师事务所所在地的税务机关申请代开发票并缴纳增值税，律师事务所在支付报酬时需代扣代缴个人所得税。律师事务所需凭税务机关代开的发票入账办理税前扣除。
（三）经营所得
如兼职律师按“经营所得”进行申报，因该律师已办理临时税务登记，符合小规模纳税人按季45万元销售额免税政策的规定，故增值税免税。但该律师仍需开具发票给律师事务所。
之后，该律师需将50万元收入减去其执业成本费用后的余额按经营所得5%-35%超额累进税率计算缴纳个人所得税。
在申报纳税时，兼职律师自行申报缴纳个人所得税，无需律师事务所代扣代缴。律师事务所凭发票入账并办理税前扣除。
03 不同应税项目的分析
根据上文分析可以看出，不同的应税项目对税款金额及纳税程序的影响非常大。实践中，对于兼职律师从律师事务所取得的收入到底是适用“工资薪金所得”还是“劳务报酬所得”或“经营所得”，各方各执一词。以下笔者针对各个观点进行详细分析：
（一）关于“工资薪金所得”观点的分析
主张“工资薪金所得”观点的人，主要理由是：
依据《国家税务总局关于律师事务所从业人员取得收入征收个人所得税有关业务问题的通知 》（国税发〔2000〕149号）第六条的规定：“兼职律师从律师事务所取得工资、薪金性质的所得，律师事务所在代扣代缴其个人所得税时，不再减除 个人所得税法规定的费用扣除标准，以收入全额（取得分成收入的为扣除办理案件支出费用后的余额）直接确定适用税率，计算扣缴个人所得税。兼职律师应于次月7日内自行向主管税务机关申报两处或两处以上取得的工资、薪金所得，合并计算缴纳个人所得税。”
由此，他们认为税法已经明确规定兼职律师应当按“工资薪金所得”申报个税。
笔者认为该观点因未能区分兼职律师与律师事务所的具体法律关系而机械适用税法文件，导致结论不严谨。
首先，从《国家税务总局关于律师事务所从业人员取得收入征收个人所得税有关业务问题的通知 》（国税发〔2000〕149号）条文的文字描述来看，“兼职律师从律师事务所取得工资、薪金性质的所得”这句话表明假设兼职律师从律师事务所取得工资、薪金性质的所得这个前提下，即兼职律师与律师事务所存在劳动关系的前提下，应当按“工资薪金所得”项目缴纳个人所得税。而不是指兼职律师从律师事务所取得的收入一律为“工资薪金所得”。如兼职律师与律师事务所之间不存在劳动关系，则上述法规的前提将不成立，其结果也无法成立。
其次，无论是《律师法》还是《律师执业管理办法》、《律师事务所管理办法》均未明确规定兼职律师与律师事务所之间必须建立劳动关系，故实践中本着当事人意思自治的原则兼职律师与律师事务所之间有权建立劳务关系。如双方建立劳务关系，则兼职律师从律师事务所取得的收入将不再具备“工资、薪金性质”，故无法适用“工资薪金所得”项目，只能适用“劳务报酬所得”。
问题：
这里，很多人会产生疑问，既然兼职律师的本职工作单位是高校或科研机构，那么其劳动关系自然而然地就该在高校或科研机构，怎么与律师事务所建立劳动关系？
笔者认为，兼职律师与律师事务所建立劳动关系并不违反现行法律的规定。
首先，现行劳动法规并未禁止劳动者与用人单位建立双重劳动关系。《劳动合同法》第三十九条第四项仅规定在“劳动者同时与其他用人单位建立劳动关系，对完成本单位的工作任务造成严重影响，或者经用人单位提出，拒不改正的”情形下，用人单位享有单方面解除劳动合同的权利，但法律并未规定双重劳动关系无效。兼职律师申请律师执业的前提条件之一是经过其本职工作单位的同意，故此时兼职律师在用人单位同意的情况下与律师事务所另行建立劳动合同并未违反法律的规定，用人单位也不得擅自解除劳动合同。
其次，《劳动合同法》第六十八至第七十二条确立了用人单位“非全日制用工”的制度，其中第六十九条第二款规定：“从事非全日制用工的劳动者可以与一个或者一个以上用人单位订立劳动合同；但是，后订立的劳动合同不得影响先订立的劳动合同的履行。”由此可见，劳动合同法明确认可双重劳动关系的存在，只要后建立的劳动关系别影响之前建立的劳动关系即可。因律师工作的相对自由度，并不需要在特定时间、特定地点工作，故兼职律师完全可与律师事务所建立非全日制用工的劳动关系。
小结：
当兼职律师与律师事务所建立劳动关系时，可适用“工资薪金所得”申报个人所得税。否则，不能适用“工资薪金所得”项目。
（二）关于“劳务报酬所得”项目的分析
主张“劳务报酬所得”观点的人，主要理由是：
兼职律师的本职工作单位是高校或科研机构，那么其劳动关系自然而然地就该在高校或科研机构，其与律师事务所之间无法建立劳动关系而只能建立劳务关系，故其只能适用“劳务报酬所得”。
笔者认为，持该观点的人因对劳动法的错误理解导致其得出劳动者与用人单位仅能建立单一劳动关系的结论，进而排除了兼职律师与律师事务所建立劳动关系的可能性。
如上文所述，劳动法并未禁止劳动者与用人单位建立双重劳动关系，劳动合同法甚至还明确认可非全日制用工形式的双重劳动关系，故兼职律师与律师事务所之间有权选择建立劳动关系或劳务关系。如建立劳动关系，则按“工资薪金所得”申报纳税；如建立劳务关系，则按“劳务报酬所得”申报纳税。
不少人之所以根深蒂固地认为不能建立双重劳动关系，一方面是混淆了用人单位的单方解除权与劳动合同效力的概念，另一方面是因为目前的社保、税务征管系统因技术原因对双重劳动关系的不兼容进而错误推导出法律禁止双重劳动关系这个结论。
小结：
当兼职律师与律师事务所建立劳务关系时，可适用“劳务报酬所得”申报个人所得税。否则，不能适用“劳务报酬所得”项目。
（三）关于“经营所得”项目的分析
主张“经营所得”观点的人，主要理由是：
兼职律师是在本职工作以外额外从事律师业务，因其自负盈亏、独立执业，故应当办理临时税务登记并按“经营所得”申报纳税。
笔者认为，持该观点的人因未能全面了解律师业务模式与法律的限制性规定，由此导致其错误地适用了法律关系，进而推导出错误的结论。
适用“经营所得”业务模式的前提必须是律师独自接收客户委托并收取费用，然后由律师办理临时税务登记以自己的名义开具发票给客户。在这种业务模式下，律师可以适用“经营所得”申报纳税。
然而《律师法》第四十条规定，律师不得私自接受委托、收取费用，接受委托人的财物或者其他利益。由此可见，律师必须以律所事务所名义对外开展业务，由律师事务所接收客户委托、统一收取费用并开具发票，然后由律师事务所指派律师承办业务并与律师结算报酬。
按照法定的业务模式，对外经营律师业务的主体只能是律师事务所，而不是律师个人。律师个人只能从律师事务所取得收入，而不能直接从客户处取得收入。故“经营所得”观点适用的前提条件并不成立，进而其结论也无法成立。
当然，如果兼职律师属于律师事务所合伙人的话，就能适用“经营所得”项目申报纳税，但此“经营所得”非彼“经营所得”，前者是以律所产权人身份享有对律所的经营成果，后者仅以个体户身份享有对自己劳动成果。然而，《律师事务所管理办法》第二十八条第二款明确规定：“新合伙人应当从专职执业的律师中产生，......”，故兼职律师在法律上无法成为律师事务所合伙人，继而彻底丧失了适用“经营所得”申报纳税的可能性。
小结：
兼职律师不能适用“经营所得”项目申报缴纳个人所得税。
04 兼职律师是否能享有办案费用扣除政策（无票扣除政策）
《国家税务总局关于律师事务所从业人员取得收入征收个人所得税有关业务问题的通知 》（国税发〔2000〕149号）第五条确立了雇员律师在特定情况下享有最高办案分成收入30%的办案费用扣除政策，俗称“30%无票扣除政策”。关于该政策，笔者在另一篇文章《提成律师办案费用税前扣除政策的深度解析》中做了详细阐述，有兴趣的读者可以另行阅读，本文中不再展开。
实践中，对于兼职律师是否享有办案费用扣除政策，部分税务机关与律师事务所之间存在争议。
（一）笔者观点
笔者认为，兼职律师在符合特定条件的情况下可以享有办案费用扣除政策，理由如下：
1．税法明文规定兼职律师在计算收入额时可扣除办案费用
《国家税务总局关于律师事务所从业人员取得收入征收个人所得税有关业务问题的通知 》（国税发〔2000〕149号）第六条规定：“ 兼职律师从律师事务所取得工资、薪金性质的所得，律师事务所在代扣代缴其个人所得税时，不再减除 个人所得税法规定的费用扣除标准，以收入全额（取得分成收入的为扣除办理案件支出费用后的余额）直接确定适用税率，计算扣缴个人所得税。兼职律师应于次月7日内自行向主管税务机关申报两处或两处以上取得的工资、薪金所得，合并计算缴纳个人所得税。”
由此可见，兼职律师享有办案费用扣除政策具备法律依据。
2．兼职律师的业务模式与专职律师相似，如不允许其享有该政策将会造成税负不公
实践中，兼职律师与一般的专职律师相似，往往独立执业、自负盈亏。兼职律师在办理案件过程中不可避免地会支出交通费、资料费、通讯费及聘请人员等费用。此时，如果不允许其将合理的费用扣除将会造成兼职律师的税负高于专职律师，有违税负公平原则。
（二）兼职律师享有办案费用扣除政策的条件
笔者认为，兼职律师必须在同时符合以下条件的情况下可以享有办案费用扣除政策：
1．兼职律师必须与律师事务所建立劳动关系，如果是劳务关系的话则不能适用办案费用扣除政策。
“国税发〔2000〕149号”文第六条的表述为“兼职律师从律师事务所取得工资、薪金性质的所得......”，由此可见兼职律师适用办案费用扣除政策的前提条件是取得的所得具备“工资、薪金性质”。如上文所述，只有在劳动关系的前提下才适用“工资薪金所得”，故兼职律师如若享有办案费用扣除政策必须与律师事务所建立劳动关系，否则就不符合税法的规定。
如兼职律师与律师事务所建立劳务关系，虽然无法适用办案费用扣除政策，但也不会因此产生税负不公。根据《个人所得税》第六条第二款的规定，劳务报酬所得以收入减除百分之二十的费用后的余额为收入额。在立法时，立法者已经考虑到劳务提供者可能产生的各项费用，故给予了固定20%比例的扣除额。此时，再减除办案费用的话，将会造成重复减除费用的情形。相比而言，“工资薪金所得”在计算收入额时全额计税，故允许减除办案费用存在合理性。
2．由兼职律师自行负担办案费用，律师事务所不负担兼职律师办理案件支出的费用
与专职律师一样，如兼职律师的办案费用由律师事务所负担，此时再扣除属于重复扣除费用，有违“国税发〔2000〕149号”文件的规定。
3．兼职律师取得的收入性质属于办案分成收入
如兼职律师取得固定薪酬或不与案件挂钩的奖金等薪酬，因无法体现出自负盈亏的业务特性，故不能享有办案费用扣除的规定。
（三）各地方税务机关的征管政策
实践中，不少省市明确发布税收政策性文件支持兼职律师享有办案费用扣除政策。以下笔者进行不完全列举：
1．北京市的政策
北京市地方税务局转发《关于律师事务所从业人员取得收入征收个人所得税有关业务问题的补充通知》
“二、对于作为律师事务所雇员的律师（或兼职律师）取得的“工资、薪金”性质的分成收入，若律师个人承担办理案件支出的费用（如交通费、资料费、通讯费及聘请人员等费用），可按律师取得当月分成收入最高不超过30%的办案费用；若律师事务所负担律师办理案件支出的费用，不得再单独扣除办案费用。”
2．江苏省的政策
江苏省地方税务局转发《国家税务总局关于律师事务所从业人员取得收入征收个人所得税有关业务问题的通知》的通知（苏地税发[2000]119号）
“四、《通知》第六条中所述"兼职律师从律师事务所取得的工资、薪金性质的所得"，是指该兼职律师受单位派遣，在雇佣单位取得的工资、薪金所得。”
3．浙江省的政策
浙江省地方税务局直属一分局关于对律师事务所从业人员征收个人所得税问题的补充通知（浙地税直〔2000〕115号）
“5、 对持兼职"律师执业证"的律师从律师事务所取得工资、薪金性质的所得（包括按分成收入扣除30%办案支出费用后的余额），应按国税发[2000]149号通知第六条的规定征税。兼职律师应在规定的期限内自行、如实向主管税务机关申报两处或两处以上取得工资、薪金所得，否则，一经查实，一律按偷税处理。”
4．湖南省的政策
湖南省地方税务局关于印发《律师事务所个人所得税征收管理暂行办法》的通知（湘地税发〔2002〕31号）
“第七条 律师事务所支付给雇员（包括律师及行政辅助人员，但不包括律师事务所的投资者）的所得（含货币、实物、有价证券等），按“工资薪金所得”应税项目征收个人所得税。
作为雇员的律师（含兼职）与律师事务所按规定的比例对收入分成，若律师事务所不负担办理案件支出的费用，如交通费、资料费、通讯费及聘请人员等，律师当月的分成收入按30％扣除办理案件支出的费用后，余额与律师事务所发给的工资合并，按“工资薪金所得”应税项目征收个人所得税；若律师事务所负担律师办理案件支出的费用，则不得再单独扣除办理案件支出的费用。”
05 兼职律师应税项目的选择
如上文所述，兼职律师与律师事务所之间可以选择建立劳动关系或劳务关系。笔者个人认为，兼职律师与律师事务所之间建立劳动关系更适合，理由如下：
（一）劳动关系下兼职律师的税负更低
如兼职律师与律师事务所建立劳动关系，则适用“工资薪金所得”申报纳税。相比“劳务报酬所得”，“工资薪金所得”存在以下优势：
1．“工资薪金所得”无需缴纳增值税
2．“工资薪金所得”无需到税务机关申请代开发票，律所之间凭内部凭证入账
3．“工资薪金所得”可以适用办案费用无票扣除的政策，有效降低税负
（二）劳动关系更符合律师法的精神
通过上文分析可以看出，本着意思自治原则，兼职律师与律师事务所之间可以建立劳动关系或劳务关系。但从律师法的精神以及司法行政部门的监管政策来看，兼职律师与律师事务所之间更符合劳动合同的特征。
目前，司法审判实践中判断用人单位与个人是否存在劳动关系主要依据《劳动和社会保障部关于确立劳动关系有关事项的通知》（劳社部发〔2005〕12号）第一条规定的标准。根据该条规定，认定劳动关系的关键在于：1、双方主体适格；2、双方存在管理与被管理关系；3、提供的劳动构成业务组成部分。上述三要素中，最为关键的是第二条，即双方之间是否存在管理与被管理关系。
《律师法》第二十三条规定：“律师事务所应当建立健全执业管理、利益冲突审查、收费与财务管理、投诉查处、年度考核、档案管理等制度，对律师在执业活动中遵守职业道德、执业纪律的情况进行监督。”
由此可见，律师事务所对律师（包括兼职律师）拥有执业管理、财务管理、业务管理、档案管理、年度考核、惩戒的法定职责，律师事务所与兼职律师之间存在管理与被管理的关系。
基于上述原因，笔者个人认为，基于律师法的精神以及司法行政部门的监管政策，律师事务所因对兼职律师存在管理关系，故双方之间建立劳动关系更为适宜。兼职律师从律师事务所取得的收入应当按“工资薪金所得”申报纳税。
★ 总结 ★
综上所述，兼职律师从律师事务所取得的收入所适用的应税项目应当根据其与律师事务所的法律关系决定。
如兼职律师与律师事务所建立劳动关系，则适用“工资薪金所得”缴纳个人所得税，特定情况下享有办案费用无票扣除的政策；如兼职律师与律师事务所建立劳务关系，则适用“劳务报酬所得”缴纳个人所得税，此时不享有办案费用无票扣除的政策，在达到增值税起征点的情况下还需缴纳增值税并申请税务部门代开发票；兼职律师无论如何都不能按“经营所得”申报个人所得税。
基于律师法的精神以及司法行政部门的监管政策，律师事务所因对兼职律师存在管理关系，故双方之间建立劳动关系更为适宜。在建立劳动关系的情况下，兼职律师按“工资薪金所得”申报纳税税负更低。因此，建议兼职律师在与当地税务机关充分沟通的基础上，选择对自己最有利的纳税身份。
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北京市隆安(上海)律师事务所合伙人 业务领域：公司法律事务、税法、家事与私人财富规划传承、争议解决
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